– Capitolo 6: Aspetti tributari.
– Paragrafo 5.1: Cofinanziamento europeo e status di beneficiario.
Il caso del Ministero del Lavoro e delle Politiche Sociali (2011)
Se per quanto riguarda l’art. 2 la soluzione prospettata è in linea con un respingimento delle richieste di rimborso da parte degli “studenti utilizzatori”, a diverse conclusioni si giunge nel momento in cui si analizza, a monte, il citato art. 80. Alcune interpretazioni dello stesso paiono aprire alle persone fisiche e un esempio in tal senso è costituito dal parere reso dal Ministero del Lavoro e Politiche Sociali nei confronti della Direzione Centrale Normativa, in occasione di un interpello dal contenuto pressoché analogo al precedente. Il Ministero si era infatti espresso in modo analogo all’Agenzia delle Entrate per quando concerne l’analisi dell’art. 2, affermando che “la definizione di beneficiario finale contenuta all’art. 2 comma 4, del Regolamento 1083/2006 (soggetto responsabile dell’avvio e dell’attuazione delle operazioni) risponde all’esigenza di individuare un livello di responsabilità nella conduzione dell’operazione: non sembra quindi che tale definizione si possa estendere alle persone fisiche destinatarie ultime delle azioni sovvenzionate, come ad esempio i borsisti o gli utilizzatori dei voucher formativi“. Sin qui sarebbe impossibile estendere il comma 4 dell’art. 2 ai borsisti ed utilizzatori dei voucher formativi, considerandoli beneficiari finali. A differenti conclusioni però si giunge nel momento in cui si analizza il contenuto dell’art. 80. Sempre il Ministero ritiene che “il contenuto e la ratio di detto articolo si estendano anche alle azioni in esame. Ciò che la norma intende escludere è in effetti semplicemente il dirottamento di qualsiasi parte dei contributi erogati e stanziati verso destinazioni diverse rispetto al sovvenzionamento in senso proprio del progetto finanziato“. Proseguendo si afferma che “nella fattispecie in parola, l’azione sovvenzionata è direttamente e propriamente la fruizione di attività formativa, cosicchè l’integrità del finanziamento deve essere misurata con riferimento ai trasferimenti strettamente funzionali a tale fruizione (come potrebbero essere le borse di studio o altri strumenti quali voucher formativi)“.
Di conseguenza l’Ufficio Consulenza dell’Agenzia delle Entrate ritiene non si debba applicare la ritenuta prevista dall’art. 24 del DPR n.600 del 1973 sui contributi di cofinanziamento assoggettati alle norme del Regolamento (CE) n.1083/2006 erogate sulla base del programma Master and Back nell’ambito del POR Sardegna FSE 2007-2013. Secondo un’altra interpretazione, invece, il beneficiario dell’intervento potrebbe essere individuato nell’Autorità di Gestione del POR, in quanto detto organismo parrebbe poter rientrare nella rigida definizione riportata dall’art. 2, comma 4, ed corrispondente alla definizione di “organismo pubblico responsabile dell’avvio delle operazioni“. Questa idea è confermata da una nota della Commissione Europea (DG Occupazione, Affari Sociali e Pari Opportunità – FSE monitoraggio politiche nazionali) inviata al Ministero del Lavoro (D.G. Politiche per l’Orientamento e la Formazione, al Coordinamento delle regioni C/o Tecnostruttura delle Regioni per il FSE e alle sedi delle singole Autorità di Gestione FSE (137).
Precedentemente, in data 8 giugno 2009, alla Commissione era stata palesata la necessità di individuare un criterio di classificazione e rappresentazione comune nella lista dei beneficiari di attività cofinanziate dal FSE, come appunto i voucher e le borse di studio.
Nella nota di risposta, inviata il successivo 15 luglio, la dirigente Alessandra Tornai afferma chiaramente che l’art. 2, al punto 4, esclude le persone fisiche, quindi di conseguenza anche gli studenti richiedenti, dal novero dei possibili beneficiari degli interventi cofinanziati.
Inoltre si afferma che “nel caso dei voucher e delle borse di studio/di ricerca, il beneficiario è l’organismo responsabile della gestione di tali dispositivi (servizi dell’autorità di gestione, università). Si condivide pertanto la proposta di considerare l’Autorità di Gestione, nei casi in cui essa sia responsabile della gestione dei voucher/borse, come beneficiario per tali attività“.
In questo modo, si amplia l’attribuzione dello status di “beneficiario” del programma, potendo ricondurvi anche l’Autorità di Gestione. In ogni caso, ed è ciò che rileva maggiormente in questa trattazione, tale interpretazione alternativa rigetta le istanze degli studenti al pari di quanto indicato dall’Agenzia Regionale per il Lavoro. Viene fornita un’indicazione ben precisa su chi individuare come beneficiario dell’intervento, senza però presentare argomenti ben precisi sulle motivazioni che spingono a classificare l’Autorità di Gestione del POR come beneficiario del programma. Inoltre, appare poco comprensibile lo stralcio della nota in cui “si coglie l’occasione per ricordare che, nei casi in cui l’autorità di gestione sia anche beneficiaria, deve esistere una separazione delle funzioni tra i compiti legati al ruolo di beneficiario e quelli che derivano dagli obblighi dell’autorità di gestione“.
In conclusione, secondo il parere emesso in relazione al ruolo dell’Autorità di Gestione, il prelievo avvenuto sulla parte di finanziamento europeo pare essere perfettamente legittimo.
Il caso della Società Porto Antico di Genova (2007).
Un altro caso che ha costituito giurisprudenza in questo contenzioso è quello della causa tra l’Agenzia delle Entrate di Genova e la società Porto Antico di Genova Spa e la successiva sentenza della Corte Europea. La sentenza richiama infatti il Regolamento (CEE) n. 4253/88 (138). All’art. 21, n. 3, comma 2, si legge difatti che “i pagamenti ai beneficiari finali devono essere effettuati senza alcuna detrazione o trattenuta che possa ridurre l’importo dell’aiuto finanziario al quale essi hanno diritto“.
Parimenti, la disciplina tributaria italiana all’art. 55, n.3 lett b) del DPR n.917 (139), prevede “che vengano considerate sopravvenienze attive i proventi in denaro o in natura conseguiti a titolo di contributo o di liberalità, esclusi i contributi di cui alle lettere e) ed f) del comma 1 dell’articolo 53 e quelli per l’acquisto di beni ammortizzabili indipendentemente dal tipo di finanziamento adottato. Tali proventi concorrono a formare il reddito nell’esercizio in cui sono stati incassati o in quote costanti nell’esercizio in cui sono stati incassati e nei successivi ma non oltre il quarto“.
Il contenzioso sorge in merito alla richiesta di rimborso presentata dalla Porto Antico all’Agenzia delle Entrate in quanto la prima sostiene che, in relazione all’anno fiscale 2000, sono state versate più imposte di quanto non fossero in realtà dovute. Il maggiore versamento si è avuto in quanto la Porto Antico ha erroneamente inserito nell’imponibile della propria dichiarazione dei redditi le somme ricevute dai Fondi strutturali comunitari e dalla Regione Liguria nell’ambito del ciclo di programmazione 1994-1999.
Quindi il dubbio verte sull’idea che l’art. 21, n. 3 possa essere compatibile o meno con l’art. 55 della legislazione italiana, il quale fa concorrere nella determinazione del reddito imponibile i contributi CEE. La sentenza si è espressa nel senso che in tal caso il regolamento europeo non osta all’applicazione di una disciplina tributaria nazionale. In questo caso, complicando maggiormente la vicenda, non ci si focalizza più su chi debba essere inquadrato come beneficiario, in quanto si sostiene l’idea che il prelievo sulla parte europea del finanziamento sia legittimo anche qualora si inquadrino come beneficiari gli studenti che ricevono i voucher.
Se è vero che il regolamento, nella sua formulazione, non consente alcun prelievo sui contributi dei beneficiari è anche vero che quella stessa formulazione non esclude il fatto che il reddito complessivo in cui confluiscono quegli stessi contributi possa essere assoggettato ad imposizione secondo quanto previsto dal DPR n. 917/86.
Richiamando anche una precedente pronuncia, la Corte ritiene che al fine di valutare se la disciplina europea osti a quella italiana occore esaminare se il prelievo tributario nazionale presenti un nesso diretto e intrinseco con il versamento dei contributi concessi dai Fondi strutturali. Si constata a tal proposito come l’impostazione prevista dal DPR n. 917/86 sia indipendente dall’esistenza dei contributi comunitari a favore della Porto Antico. Non si ha un’imposizione specificatamente connessa al contributo comunitario ma un’applicazione indistinta nei confronti di tutti i redditi societari, indipendentemente dall’origine degli stessi. Il prelievo fiscale non ha nessun rapporto diretto e intrinseco con le somme comunitarie ricevute e quindi sarebbe stato da considerarsi indebito solo se, ad esempio, la disciplina nazionale avesse previsto un prelievo ad hoc sul finanziamento comunitario in modo tale da decurtarlo alla fonte, cosa che ovviamente non è avvenuta.
Il caso “Ritorno al futuro” della Regione Puglia (2009)
Proseguendo la rassegna di pronunce in merito alla vicenda, un precedente sul quale i beneficiari hanno fatto spesso leva per ottenere il rimborso degli importi decurtati è quello pugliese.
La Regione Puglia, nel 2009, ha predisposto un programma molto simile al Master and Back, chiamato “Ritorno al Futuro”. Un elemento che gioca a favore delle istanze dei beneficiari e dei loro comitati è il fatto che il caso pugliese è quello che più si avvicina a quello del Master and Back.
Anche in questo caso, avendo previsto il programma nell’ambito del POR Puglia FSE 2007/2013 (140), si è presentato il problema dell’imposizione fiscale sulla parte comunitaria, ai sensi dell’art. 50 del T.U.I.R. e dell’art. 24 del D.P.R. n. 600/1973. L’anno di riferimento è il 2009 e l’amministrazione regionale ha inviato ai beneficiari delle borse le certificazioni CUD, relative agli importi erogati nel corso dello stesso 2009, indicando quale base imponibile il 100% del contributo previsto, compresa la quota di cofinanziamento comunitario. Questo al fine di consentire il conseguente assoggettamento ad imposta, eventualmente cumulato con altri redditi, al regime impositivo generale previsto dal T.U.I.R. Successivamente la stessa amministrazione ha presentato un interpello all’Agenzia delle Entrate in ordine alla legittimità dell’operato della Regione Puglia. La risposta fornita all’interpello è piuttosto chiara e ciò che in questa sede è importante riferire è la sua motivazione: “il beneficiario della specifica forma di aiuto europeo, individuato secondo la formulazione del predetto regolamento 1083/2006, risulta essere il soggetto al quale viene assegnata la borsa di studio oggetto del quesito in trattazione“.
Ciò che ha portato l’Agenzia delle Entrate pugliese a pronunciarsi in tal senso, avvallando la posizione degli studenti da rimborsare, è da rintracciare non solo nell’art. 2, comma 4, ovvero la parte del regolamento secondo la quale si tende a considerare gli studenti come non-beneficiari, ma principalmente nel comma 6 dello stesso articolo.
Secondo questo comma difatti l’organismo intermedio risulta essere “qualsiasi organismo o servizio pubblico o privato che agisce sotto la responsabilità di un’autorità di gestione o di certificazione o che svolge mansioni per conto di questa autorità nei confronti dei beneficiari che attuano le operazioni“.
Occorre sottolineare come nel testo del parere reso non si consideri, come generalmente è stato fatto nell’ambito del caso sardo, solamente il valore letterale delle norme prese a riferimento. In questo caso sembrerebbe assumere un peso determinante anche il programma pubblico nell’ambito del quale la presunta tassazione indebita viene operata; in tal mondo non si può non considerare il ruolo che gli organismi partecipanti rivestono nell’operatività dello specifico programma.
L’Agenzia delle Entrate riporta chiaramente: “l’ente interpellante [la Regione Puglia, ndr] riferisce che la propria partecipazione all’operazione avviene a titolo di “intermediaria” tra la Commissione europea e il beneficiario finale. In tal senso, il riferimento è al comma 6 del predetto articolo 2 del Regolamento (CE) n. 1083/2006 dell’11 luglio 2006 (141)“.
Appare chiaro come la decisione di considerare esenti da imposizione fiscale le somme europee non sia del tutto indipendente dalla natura del programma e dalle specifiche funzioni che i singoli attori hanno. A ben vedere, all’interno di un programma pubblico, la definizione di un ruolo (beneficiario, destinatario, organismo intermedio, etc) avviene anche tramite l’analisi delle azioni concrete che le persone fisiche, gli enti o gli organismi, hanno posto in essere “dando vita” al programma medesimo.
Un programma pubblico infatti non esiste al di fuori delle azioni concrete compiute da chi vi partecipa. Non è solo il “ruolo”, l’incarico formale o una dicitura che indicano “cosa sia” un singolo organismo, ma alla sua definizione contribuiscono in modo rilevante anche le attività realizzate e le funzioni concretamente svolte dallo stesso organismo. In sintesi, non è plausibile definire un organismo come “beneficiario” nel momento in cui, contemporaneamente, in una miriade di altri documenti ufficiali, lo stesso è stato definito come “intermediario” e in tal senso ha realizzato azioni di supporto, intermediazione e collegamento tra la RAS, della quale è emanazione, e gli studenti target del Master and Back.
Sul piano politico si sono occupati del problema alcuni consiglieri regionali (142) in occasione dell’interpellanza n. 161/A del 2 novembre 2010. Il contenuto dell’interrogazione solo per quanto riguarda la questione in esame (si chiederà conto anche dei ritardi nelle pubblicazioni) è il seguente:
“Verificato che con deliberazione n. 52/40 del 3 ottobre 2008 – POR FSE 2007-2013 (Individuazione degli organismi intermedi e delle linee di attività loro delegabili), nel Programma operativo regionale – Regione Sardegna FSE 2007-2013 C (2007) 6081 del 30 novembre 2007 (Manuale delle procedure dell’Autorità di gestione – Versione 1.0 – gennaio 2009), e con deliberazione del 4 dicembre 2009 (POR FSE 2007-2013. Individuazione degli organismi intermedi e delle linee di attività loro delegabili. Modifica della Delib. G.R. n. 52/40 del 3.10.2008), l’Agenzia regionale del lavoro è riconosciuta quale organismo intermedio“[…] chiedono di interpellare il Presidente della Regione [Ugo Cappellacci, ndr], l’Assessore regionale del lavoro, formazione professionale, cooperazione e sicurezza sociale [Francesco Manca, ndr] e l’Assessore regionale della programmazione, bilancio, credito e assetto del territorio [Giorgio La Spisa, ndr] per sapere quali azioni urgenti abbiano assunto o intendano assumere […] perché venga finalmente chiarito l’obbiettivo di destinazione, a questo punto, di quel 40 per cento per borsa di studio del FSE se, attraverso meccanismi di tassazione, anziché essere destinato integralmente al laureato viene trattenuto dall’Amministrazione regionale soltanto per essere intermediaria dei fondi“.
Indipendentemente dalle rigide definizioni riportate nei regolamenti europei, i quali, presi fermamente a riferimento si sono dimostrati più un elemento di complicazione che di chiarimento, osservando le origini e l’evoluzione del programma si può affermare come l’Agenzia per il Lavoro difficilmente possa essere considerata la beneficiaria del programma. Essa risulta quindi essere maggiormente assimilabile, come nel caso pugliese, alla definizione del comma 6 piuttosto che in quella data dal comma 4. Se si considerasse realmente l’Agenzia Regionale per il Lavoro la beneficiaria del programma Master and Back, allora alcuni aspetti avrebbero bisogno di motivazioni ulteriori.
In primo luogo, disciplinare in modo compiuto la coincidenza tra la figura del gestore del programma e del beneficiario, alla luce del fatto che l’Agenzia Regionale per il Lavoro – incaricata dalla Regione Autonoma della Sardegna – è un organismo in house al quale assegnare la responsabilità dell’attuazione del Master and Back. Questo viene riportato chiaramente nella Guida alla consultazione dell’intervento per il periodo 2005-2008, che include l’Agenzia, assieme a Sardegna Ricerche, nella sezione Gestione del Programma e nella sottosezione I Soggetti Attuatori. In questo caso si rileva come, secondo le definizioni dell’art. 2, comma 6, del regolamento, l’Agenzia potrebbe rientrare a tutti gli effetti nella definizione di organismo intermedio.
A conferma della plausibilità di un inquadramento come organismo intermedio anziché beneficiario, vi è pure l’elenco delle funzioni e dei compiti che l’Agenzia medesima deve svolgere per l’attuazione del programma, in particolare il punto 4, come indicati nella Guida 2005-2008:
1. pubblicazione e gestione dei bandi/avvisi di gara, delle manifestazioni di interesse e della relativa documentazione;
2. segreteria Tecnica della Commissione Tecnico-Scientifica;
3. gestione delle reti di informazione;
4. help desk durante tutte le fasi di attuazione del programma per le diverse categorie di beneficiari;
5. gestione dei “dossier” amministrativi e formativi dei beneficiari, rapporti con gli organismi di formazione, i soggetti ospitanti e il Banco di Sardegna;
6. rendicontazioni bimestrali ai Responsabili di Misura delle spese effettuate e redazione di rapporti tecnici e amministrativi sullo stato di avanzamento delle attività.
È poco plausibile che, indipendentemente dalle articolate definizioni che si possono dare alla terminologia utilizzata, il beneficiario dell’intervento abbia la responsabilità di gestire uno spazio informativo che risponda a sua volta ai beneficiari medesimi. In ogni caso, sia che si propenda per individuare il beneficiario del programma nella figura dell’Agenzia Regionale per il Lavoro oppure in quella dell’Autorità di Gestione del POR, gli studenti non vengono considerati beneficiari finali dell’intervento ma destinatari delle attività svolte e questo, alla luce della reale operatività del programma in esame, appare una forzatura. In occasione delle comunicazioni tese a respingere le istanze di rimborso, l’Agenzia ha più volte richiamato il Vademecum per l’Operatore; questo è un documento redatto dall’Autorità di Gestione del POR, il quale – riprendendo unicamente l’art 2 del Regolamento CE – prevede che “in caso di sovvenzioni dirette ai singoli destinatari (per es. voucher di formazione o di servizio), beneficiario è l’organismo che eroga il finanziamento, ad esempio la Regione, la Provincia o altri Organismi Intermedi, poiché in tale caso l’organismo è responsabile dell’avvio dell’operazione (143)“.
In questo modo l’Agenzia Regionale per il Lavoro viene formalmente definita beneficiaria del programma attraverso motivazioni costituite da un documento redatto dall’Assessorato al Lavoro il quale è lo stesso organo che, assieme all’Assessorato all’Istruzione e quello alla Programmazione, ha qualificato come soggetto attuatore la stessa Agenzia. Nel corso del programma pare quindi che la figura dell’Agenzia abbia cambiato il suo ruolo nel programma, da soggetto intermediario a beneficiario finale.
Sempre nel Vademecum dell’Operatore, al fine di giustificare l’inquadramento dell’Agenzia come beneficiaria, viene descritta anche la figura dei destinatari, definiti come “soggetti (persone, imprese o organismi) che usufruiscono della realizzazione delle azioni, cioè delle singole attività nelle quali si sviluppa un intervento/progetto (144)“.
In definitiva, si possono rilevare almeno tre incongruenze nel comportamento della RAS.
1. Nel definire la figura del beneficiario, indipendentemente che questo venga definito da istituzioni locali o europee, si lega tale individuazione allo status di organismo “avviante” le operazioni del programma, ovvero Regione, Provincia, Organismi Intermedi. Si può infatti opinare sul nesso logico che soggiace a tale idea, visto che nella pratica dei programmi pubblici chi è responsabile dell’erogazione di una prestazione, monetaria e non che sia, è sempre un soggetto ben distinto da chi ne beneficia e verso il quale l’intervento si dirige. É anche difficile pensare ad un programma pubblico dove le due figure coincidano.
Per esemplificare, poniamo il caso della ASL che si occupa dell’istituzione di un servizio SERD (Servizio Recupero Dipendenze). Questo a sua volta, con uno staff di medici, infermieri e personale amministrativo, si rivolge ad una serie di pazienti che manifestano un bisogno di assistenza. Ora, difficilmente si può pensare ai beneficiari del programma come individui differenti dai pazienti in cura, nonostante la responsabilità della gestione delle operazioni presso le strutture SERD sia a carico del personale citato e nonostante il fatto che l’intera società beneficerà, in senso lato, del recupero di tossicodipendenti. Il SERD è al massimo un organismo intermedio qualificato attraverso il quale, anche finanziariamente, la ASL si rivolge ad un target che beneficerà di un servizio al fine di soddisfare un proprio bisogno;
2. Si pone un problema di tempistiche. Il Vademecum è un documento datato aprile 2010 e realizzato al fine di indicare “disposizioni di carattere generale relative all’ammissibilità delle spese ed ai massimali di costo riguardanti gli interventi finanziati dal Programma Operativo Regionale della Regione Autonoma della Sardegna – Fondo Sociale Europeo 2007-2013“. Di conseguenza, tale documento è stato concepito in un periodo nettamente successivo sia al Regolamento CE n. 1083/2006 che rispetto alle prime rimostranze. Alla data di pubblicazione del Vademecum, sul quale l’Agenzia fonda la maggior parte delle proprie ragioni, venivano già prelevati da tempo gli importi oggetto d’analisi dalle borse di studio dei beneficiari.
3. Infine, lascia per lo meno perplessi l’ambiguità con la quale si conclude la Sezione 1 del Vademecum. Questa sezione dovrebbe definire chiaramente lo status di beneficiario il quale si rivela in questo caso un elemento determinante al fine di comprendere se l’importo sia stato prelevato in modo legittimo o meno. Nel testo si può però leggere una conclusione, tra l’altro ben evidenziata: “nel corso del presente vademecum i termini “Beneficiario”, “Soggetto attuatore”, “Organismo gestore” e “Agenzia Formativa” saranno considerati tra loro sinonimi” . Questa affermazione desta più che un dubbio.
Sulla scorta del caso pugliese, si ritiene che la situazione si sarebbe potuta concludere già da tempo a beneficio degli studenti “beneficiari”, se l’Agenzia Regionale per il Lavoro si fosse mostrata più chiara e avesse ammesso, come ormai palese, il suo ruolo di organismo intermedio nel programma, indipendentemente dalle proposizioni riportate nei documenti ufficiali presentati.
Una presa di posizione in tal senso, avrebbe sicuramente sveltito la situazione e si ritiene che, grazie ad un’ammissione simile, le procedure di rimborso da parte dell’Agenzia delle Entrate si sarebbero potute avviare già da tempo, in quanto tra gli studenti beneficiari “reali” e l’organismo intermedio si sarebbe instaurato agevolmente un rapporto di collaborazione e supporto comune.
Note (137-144).
–137. Presso queste ultime l’invio della lettera è avvenuto solo in formato elettronico.
-138. Come modificato dal regolamento (CEE) del Consiglio 20 luglio 1993, n. 2082.
-139. Approvazione del Testo Unico delle Imposte sui Redditi.
-140. In questo caso il cofinanziamento operava secondo le seguenti quote: 50% a carico del Fondo Sociale Europeo; 40% a carico del Fondo di Rotazione di cui all’art. 5 della Legge 183/87, quale contributo pubblico nazionale; 10% a carico del bilancio regionale.
– 141. Fonte: http://ritornoalfuturo.regione.puglia.it/wp-content/uploads/2010/07/1027935.pdf
-142. Diana, Bruno, Solinas, Meloni, Agus, Barracciu, Cocco, Espa, Lotto, Meloni, Sanna, Soru e Sabatini.